Γράφει η δικηγόρος Αθηνών Αναστασία Χρ. Μήλιου*

Με μια πολύ σημαντική απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, μας άφησε το 2016 σχετικά με τις τραπεζικές καταθέσεις και τον σχετισμό τους με το εισόδημα των δικαιούχων.

Ειδικότερα σύμφωνα με την ΔΕφ.Αθ 3820/2016 στοιχεία των τραπεζικών καταθέσεων, ανεξαρτήτως του αν στοιχειοθετούν την απόκτηση εισοδήματος, δεν μπορούν να θεωρηθούν «συμπληρωματικά» φορολογικά στοιχεία, προκειμένου να δικαιολογήσουν την έκδοση συμπληρωματικού φύλλου ελέγχου ή την παράταση της παραγραφής.

Το Εφετείο έκρινε ότι εφόσον δεν υπάρχει αντίθετη νομοθετική ρύθμιση, δεν εμποδίζεται  αρχικά η φορολογική αρχή, έχοντας διενεργήσει στο παρελθόν έλεγχο στα βιβλία και στοιχεία του επιτηδευματία για ορισμένη χρήση και έχοντας ακόμη εκδώσει και σχετικό φύλλο ελέγχου προσδιορισμού φόρου, να επανέλθει και, ανεξάρτητα από την οριστικοποίηση της φορολογικής εγγραφής στις αφορώσες στη συγκεκριμένη χρήση φορολογίες, να διενεργήσει επαναληπτικό έλεγχο των βιβλίων και στοιχείων για την ίδια χρήση και, ακολούθως, να εκδώσει (και άλλη) πράξη, ενεργώντας πάντοτε μέσα στα χρονικά πλαίσια της πενταετούς παραγραφής του δικαιώματός της.

Δύναται, επίσης, η φορολογική αρχή να εκδώσει πράξη προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, βάσει συμπληρωματικών στοιχείων που περιήλθαν σε γνώση της μετά την πάροδο πενταετίας από το τέλος του έτους μέσα στο οποίο λήγει η προθεσμία για την επίδοση της δήλωσης, αρκεί η νέα πράξη να εκδοθεί και κοινοποιηθεί εντός της προβλεπομένης δεκαετούς προθεσμίας, σε οποιαδήποτε από τις περιπτώσεις που αναφέρονται στην παρ. 2 του άρθρου 68, «ανεξάρτητα από το εάν έχει εκδοθεί και κοινοποιηθεί ή όχι, αρχικό φύλλο ελέγχου».Η τελευταία αυτή φράση, ισχύει από τη δημοσίευση του νόμου αυτού (22.12.2006) και, δεν έχει αναδρομική ισχύ και δεν καταλαμβάνει εκκρεμείς υποθέσεις’ επίσης, δεν μπορεί να θεωρηθεί ότι έχει διευκρινιστικό χαρακτήρα.

Συνεπώς, παρέπεται, ότι για τις χρήσεις που προηγούνται της δημοσίευσης του νόμου αυτού (δηλαδή, έως και τη χρήση 2006), για να έχει η φορολογική αρχή τη δυνατότητα να εκδώσει και να κοινοποιήσει στο φορολογούμενο φύλλο ελέγχου εντός της δεκαετίας της παραγραφής πρέπει, για τις χρήσεις αυτές, να συντρέχουν οι εξής δύο προϋποθέσεις: πρώτον, να έχει προηγηθεί φορολογικός έλεγχος και να έχει εκδοθεί και κοινοποιηθεί στο φορολογούμενο αρχικό φύλλο ελέγχου μέσα στην αρχική πενταετία παραγραφής τους και δεύτερον, αυτό να εκδοθεί και κοινοποιηθεί στο φορολογούμενο με βάση συμπληρωματικά (νέα) στοιχεία.

Ως προς τις καταθέσεις φορολογούμενου σε ημεδαπές τράπεζες, ο Προϊστάμενος της αρμόδιας ελεγκτικής υπηρεσίας διέθετε, τη δυνατότητα να ζητεί από κάθε χρηματοπιστωτικό ίδρυμα πληροφορίες για τις τραπεζικές καταθέσεις του φορολογουμένου, αίροντας κατ’ αυτό τον τρόπο το τραπεζικό απόρρητο, μέσα στην πενταετή παραγραφή του δικαιώματός του. Κατά συνέπεια, τα στοιχεία των τραπεζικών καταθέσεων του φορολογουμένου στις ημεδαπές τράπεζες ευρίσκονταν ανά πάσα στιγμή στη διάθεση του φορολογικού ελέγχου ή, τουλάχιστον, ο φορολογικός έλεγχος μπορούσε ανά πάσα στιγμή να λάβει γνώση αυτών. Για τον λόγο αυτό, τα εν λόγω στοιχεία δεν μπορούν να χαρακτηριστούν ως στοιχεία τα οποία δεν είχε, ούτε μπορούσε να έχει δικαιολογημένα υπόψη του ο έφορος κατά τον αρχικό έλεγχο ή την αρχική φορολογική εγγραφή.

Ως εκ τούτου, τα στοιχεία των τραπεζικών καταθέσεων του φορολογούμενου, ανεξαρτήτως του αν στοιχειοθετούν την απόκτηση εισοδήματος, δεν μπορούν να θεωρηθούν «συμπληρωματικά» φορολογικά στοιχεία προκειμένου να δικαιολογήσουν την έκδοση συμπληρωματικού φύλλου ελέγχου ή την παράταση της παραγραφής.

Από το σώμα της δικαστικής απόφασης προκύπτει ότι από το 2006 και κάθε χρόνο  με υπουργικές αποφάσεις παρατεινόταν η προθεσμία για το δικαίωμα ελέγχου των φορολογικών αρχών για ένα έτος, με αποτέλεσμα να μην επέρχεται τελικά παραγραφή.

Στο διοικητικό δίκαιο ισχύει, η βασική αρχή της ασφάλειας του δικαίου, η οποία απορρέει από την αρχή του κράτους δικαίου και ειδικότερη εκδήλωση της οποίας αποτελεί η αρχή της προστατευόμενης εμπιστοσύνης του διοικουμένου επιβάλλει, ιδίως, τη σαφήνεια και την προβλέψιμη εφαρμογή των διατάξεων και πρέπει να τηρείται με ιδιαίτερη αυστηρότητα, όταν πρόκειται για διατάξεις που μπορούν να έχουν σοβαρές οικονομικές επιπτώσεις στους ενδιαφερόμενους.

Ειδικότερα, η πιο πάνω θεμελιώδης αρχή απαιτεί η κατάσταση του φορολογουμένου, όσον αφορά την εκ μέρους του τήρηση των κανόνων της φορολογικής νομοθεσίας, να μην μπορεί να τίθεται επ’ αόριστον εν αμφιβόλω. Συνακόλουθα, για τον καταλογισμό παραβάσεων των κανόνων της φορολογικής νομοθεσίας απαιτείται να εφαρμόζεται προθεσμία παραγραφής, η οποία, προκειμένου να εκπληρώνει τη συνιστάμενη στη διασφάλιση της πιο πάνω αρχής λειτουργία της, πρέπει να ορίζεται εκ των προτέρων και να είναι επαρκώς προβλέψιμη από τον ενδιαφερόμενο, δύναται, δε, κατ’ εξαίρεση – υπό τον όρο της συνδρομής ειδικώς τεκμηριωμένων περιστάσεων-, η οποία είναι στενώςερμηνευτέα, να παραταθεί. Η παραγραφή αυτή πρέπει επίσης, να έχει, συνολικά, εύλογη διάρκεια, δηλαδή να συνάδει προς την αρχή της αναλογικότητας, ώστε, αφενός, να επιτρέπει τον αποτελεσματικό έλεγχο της εκ μέρους των φορολογουμένων τήρησης των φορολογικών τους υποχρεώσεων, χωρίς όμως να ενθαρρύνει απραξία των φορολογικών αρχών, και αφετέρου να μην αφήνει τους μεν φορολογουμένους έκθετους σε μακρά περίοδο ανασφάλειας δικαίου -που αποτελεί παράγοντα αποτρεπτικό για την ανάπτυξη οικονομικών δραστηριοτήτων με δυσμενείς επιπτώσεις στην ανάπτυξη, γενικότερα, και της εθνικής οικονομίας- και στον κίνδυνο να μην είναι πλέον σε θέση, μετά την παρέλευση μακρού χρόνου από το γεγονός που γεννά τη φορολογική υποχρέωση και την κτήση του διαφυγόντος τη φορολογία περιουσιακού οφέλους, να αμυνθούν προσηκόντως έναντι σχετικού ελέγχου, το δε Δημόσιο έκθετο στον κίνδυνο αδυναμίας είσπραξης τυχόν βεβαιούμενων ποσών φόρων

Επειδή, συνάγεται ότι το δικαίωμα του Δημοσίου για επιβολή φόρου εισοδήματος παραγράφεται μετά την πάροδο πενταετίας από το τέλος του έτους μέσα στο οποίο λήγει η προθεσμία για την επίδοση της σχετικής δήλωσης, με την έννοια ότι μέσα στην πενταετία αυτή πρέπει να εκδοθεί και κοινοποιηθεί στον υπόχρεο το σχετικό φύλλου ελέγχου φόρου εισοδήματος. Περαιτέρω, η παράταση παραγραφής μέχρι 31-12-2008 αφορά μόνον τις φορολογικές υποθέσεις, στις οποίες η προθεσμία παραγραφής του δικαιώματος του Δημοσίου έληγε πρωτογενώς στις 31-12-2006 και 31-12-2007, δηλαδή, αφορά τις υποθέσεις των χρήσεων 2000 και 2001.

Εξάλλου, από τη γραμματική διατύπωση των διατάξεων με τις οποίες παρατάθηκε ο χρόνος παραγραφής, προκύπτει ότι οι παρατάσεις αυτές αφορούν τις φορολογικές υποθέσεις, στις οποίες η προθεσμία παραγραφής έληγε πρωτογενώς στις 31-12-2008, 31- 12-2009, 30-6-2010, 31-12-2010, 31-12-2011 και 31-12-2012 και όχι και τις φορολογικές υποθέσεις στις οποίες η προθεσμία παραγραφής του δικαιώματος του Δημοσίου έληγε στις ανωτέρω ημερομηνίες, μετά από την προηγηθείσα παράταση του άρθρου 11 του ν. 3513/2006. Αντίθετη ερμηνεία των τελευταίων αυτών διατάξεων, ότι δηλαδή οι περαιτέρω διαδοχικές (έξι) παρατάσεις της ως άνω προθεσμίας αφορούν όλες τις φορολογικές υποθέσεις, στις οποίες η εν λόγω προθεσμία έληγε όχι μόνο πρωτογενώς αλλά και κατά παράταση, θα ήταν ευθέως αντισυνταγματική, διότι θα παραβίαζε την αρχή της ασφάλειας του δικαίου, η οποία απορρέει από την αρχή του κράτους δικαίου, ειδικότερη εκδήλωση της οποίας αποτελεί η αρχή της προστατευόμενης εμπιστοσύνης του διοικουμένου.

 Σύντομο ιστορικό της υπό κρίσιν περίπτωσης: Με Εισαγγελική Παραγγελία παραδόθηκε στον Έλεγχο εμπιστευτικό έγγραφο μαζί με οπτικό ψηφιακό δίσκο (CD) που περιελάμβανε: 1) Στοιχεία στα οποία ο φορολογούμενος πατέρας της προσφεύγουσας φέρεται κάτοχος τραπεζικών λογαριασμών ή και λοιπών προϊόντων σε τράπεζα στη Γενεύη (Λίστα Λαγκάρντ), κατά το χρονικό διάστημα από τον Νοέμβριο του 2005 μέχρι και το Φεβρουάριο του έτους 2007 και συγκεκριμένα κάτοχος με υπόλοιπα λογαριασμού: Δεκέμβριος 2005 1.422.344,38 δολ. ΗΠΑ, Δεκέμβριος 2006 1.435.780.22 USD και Φεβρουάριος 2007 1.478.169,79 USD και 2) Στοιχεία από ελληνικά τραπεζικά ιδρύματα ανά τράπεζα και τραπεζικό λογαριασμό των οποίων είναι κάτοχος ο ως άνω φορολογούμενος από το έτος 1997 έως το έτος 2011. Στη συνέχεια, ύστερα από Εντολή του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Χολαργού, ο Έλεγχος διερεύνησε τα οικονομικά δεδομένα και τις υποβληθείσες φορολογικές δηλώσεις του παραπάνω φορολογουμένου κατά τα οικονομικά έτη 2001 έως και 2008 (χρήσεις 2000 – 2007). Ο ελεγχόμενος επιχειρηματίας, ο οποίος είχε προαποβιώσει στις 11-7- 2009, υπέβαλε δηλώσεις Φορολογίας Εισοδήματος μαζί με τη σύζυγο του (η οποία δεν ελέγχεται) στη Δ.Ο.Υ. Ψυχικού και από αυτές προκύπτει ότι τα κύρια εισοδήματά του αποτελούσαν εισοδήματα “φορολογημένα κατά ειδικό τρόπο”, δηλαδή, αφορούσαν έσοδα από τόκους, κέρδη πώλησης μετοχών, τοκομερίδια, κέρδη από REPOS και λοιπά επενδυτικά προϊόντα. Ο εν λόγω φορολογούμενος υπήρξε Διευθύνων Σύμβουλος, Αντιπρόεδρος Δ.Σ. και Εκκαθαριστήςλυθείσαςα.εκτλΣε επισυναπτόμενους στην οικεία Έκθεση Ελέγχου λεπτομερείς και αναλυτικούς πίνακες απεικονίζεται η ακίνητη και κινητή περιουσία του φορολογουμένου, καθώς και η κίνηση των τραπεζικών λογαριασμών σε Τράπεζες εσωτερικού και εξωτερικού στις οποίες αυτός ήταν δικαιούχος, ατομικά ή από κοινού με άλλα πρόσωπα, κατά το χρονικό διάστημα από 1.1.2000 – 31.12.2007. Επίσης, διατηρούσε χαρτοφυλάκιο μετοχών με σημαντική κίνηση και είχε στην κατοχή του, πριν από το έτος 2000, 63.600 ονομαστικές μετοχές, οι οποίες αντιπροσώπευαν ποσοστό 40% της εταιρείας, καθώς και 37.888 ονομαστικές μετοχές που είχε στη διάθεσή του ο Έλεγχος, των κινήσεων των τραπεζικών ιδρυμάτων και των φορολογικών δηλώσεων του φορολογουμένου για τα έτη ελέγχου, καθώς και από τα στοιχεία των δηλώσεων προηγουμένων ετών, οι οποίες μελετήθηκαν προκειμένου να διαπιστωθεί η τραπεζική θέση του ελεγχομένου κατά την έναρξη του ελέγχου την 1.1.2000, ο Έλεγχος κατέληξε σε μια λίστα πρωτογενών συναλλαγών του φορολογουμένου, την οποία έθεσε υπόψη της προσφεύγουσας κόρης του, ως μοναδικής πλέον κληρονόμου του, καλώντας την, για παροχή διευκρινίσεων. Συγκεκριμένα, η προσφεύγουσα κλήθηκε να παράσχει κάθε επαρκή διευκρίνιση 1) για όλες τις πρωτογενείς συναλλαγές, αιτιολογώντας την προέλευση των κατατεθέντων χρηματικών ποσών 2) του τρόπου πληρωμής (μετρητά, επιταγή κλπ) της πραγματικής αξίας των ακινήτων που αγοράστηκαν κατά το χρονικό διάστημα 1/1/2000 έως 31/12/2007 υποδεικνύοντας και τυχόν τραπεζικούς λογαριασμούς μέσω των οποίων διακινήθηκαν χρηματικά ποσά, που αφορούν τις προαναφερθείσες αγορές, 3) τον τρόπο και το χρόνο απόκτησης των υπολοίπων περιουσιακών στοιχείων που εμφανίζονται στο ΕΤΑΚ του 2008, καθώς και τη χρήση αυτών για τα ελεγχόμενα έτη, 4) του τρόπου πληρωμής (μετρητά, επιταγή κλπ) της πραγματικής αξίας των αυτοκινήτων-δίτροχων που αγοράστηκαν κατά το χρονικό διάστημα 1/1/2000 έως 31/12/2007  υποδεικνύοντας και τυχόν τραπεζικούς λογαριασμούς μέσω των οποίων διακινήθηκαν χρηματικά ποσά, που αφορούν τις προαναφερθείσες αγορές, 5) τον τρόπο και το χρόνο απόκτησης των ονομαστικών μετοχών και 6) να γνωρίσει τις συναλλαγές που είχε ο πατέρας της με εταιρεία στην Γενεύη της Ελβετίας, προσκομίζοντας όλα τα απαραίτητα παραστατικά, καθώς επίσης και τις καταθέσεις (εμβάσματα κλπ) που πραγματοποιήθηκαν στην HSBC στην Γενεύη Ελβετίας

Η προσφεύγουσα ανταποκρίθηκε στην πρόσκληση του Ελέγχου και παρείχε διευκρινίσεις με απαντητικά υπομνήματά της. Στη συνέχεια, ο Έλεγχος προχώρησε στην έκδοση προσωρινών πράξεων διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος για τα οικ. έτη 2001 έως 2008, οι οποίες απεστάλησαν στην προσφεύγουσα μαζί με Σημείωμα διαπιστώσεων, καθώς και κλήση προς ακρόαση) ότι διαπιστώθηκαν φορολογητέα εισοδήματα πλέον των δηλωθέντων που συνιστούν προσαύξηση περιουσίας. Επίσης, της απεστάλη και Συμπληρωματικό Σημείωμα Διαπιστώσεων ως προς τα οικ. έτη 2003 και 2006. Η προσφεύγουσα, ανταποκρινόμενη στις παραπάνω κλήσεις, απάντησε με  Υπομνήματά της στις διαπιστώσεις του Ελέγχου. Τέλος, ο Έλεγχος, αφού έλαβε υπόψη του τους ισχυρισμούς που προέβαλε η προσφεύγουσα με τα υπομνήματά της σε συνδυασμό με τις υποβληθείσες φορολογικές δηλώσεις, τον έλεγχο των κινήσεων των τραπεζικών λογαριασμών, καθώς και τα παραστατικά που είχε στη διάθεσή του από τα τραπεζικά ιδρύματα και τις ελεγκτικές εταιρείες, προέβη στη συνέχεια, μετά την παράθεση σχετικών πινάκων, στην αναδιαμόρφωση και τον προσδιορισμό του φορολογητέου εισοδήματος του φορολογουμένου, ανά χρήση, ως εξής: Οικ. έτος 2001 (χρήση 1.1 – 31.12.2000) 61.462.475 δρχ, οικ. έτος 2002 (χρήση 1.1 – 31.12.2001) 30.212.698 δρχ, οικ. έτος 2003 (χρήση 1.1 – 31.12.2002) 219.582,58 €, οικ. έτος 2004 (χρήση 1.1 – 31.12.2003) 325.183,58 €, οικ. έτος 2005 (χρήση 1.1 – 31.12.2004) 43.290,57 €, οικ. έτος 2006 (χρήση 1.1 – 31.12.2005) 1.329.313 €, οικ. έτος 2007 (χρήση 1.1 – 31.12.2006) 67.954,24 € και οικ.έτος 2008 (χρήση 1.1-31.12.2007) 173.691,10 €. Βάσει των ανωτέρω, στις 11/5/2015, εκδόθηκαν αντίστοιχα σε βάρος του παραπάνω φορολογουμένου από τον αρμόδιο Προϊστάμενο Δ.Ο.Υ. Χολαργού και κοινοποιήθηκαν στις 13/5/2015, οι οκτώ (8) οριστικές πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικ. ετών 2001 – 2008 και η μια (1) οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού έκτακτης εισφοράς του άρθρου 18 του ν. 3758/2009, οικ. έτους 2008, του ίδιου Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ., με τις οποίες καταλογίστηκαν οι διαφορές κυρίου φόρου και εισφοράς, καθώς και ο πρόσθετος φόρος και πρόσθετη εισφορά. Στη συνέχεια η προσφεύγουσα άσκησε ενδικοφανή προσφυγή κατά των παραπάνω πράξεων, ενώ, κατά της τεκμαιρόμενης απόρριψης αυτής άσκησε την κρινόμενη προσφυγή.

Επειδή, με την κρινόμενη προσφυγή, προβάλλεται ότι το δικαίωμα του Δημοσίου για επιβολή του ένδικου φόρου για όλες ανεξαιρέτως τις ένδικες χρήσεις, καθώς και της έκτακτης εισφοράς οικον. έτους 2008, έχει υποπέσει σε παραγραφή. Το Δημόσιο, με την Έκθεση απόψεων και το Υπόμνημα, προβάλλει ότι δεν τίθεται ζήτημα παραγραφής του δικαιώματός του για έκδοση και κοινοποίηση των πράξεων καταλογισμού των ένδικων φόρων και της εισφοράς. Και τούτο γιατί, βάσει των διατάξεων των νόμων που προπαρατέθηκαν, αφενός, έχει παραταθεί η εκ του άρθρου 84 παρ. 1 του Κ.Φ.Ε. πενταετής παραγραφή του δικαιώματός του και καταλαμβάνει όλες τις ένδικες χρήσεις. Αφετέρου, το ίδιο δικαίωμά του δεν έχει υποπέσει επίσης ούτε στη δεκαετή παραγραφή λόγω ύπαρξης συμπληρωματικών στοιχείων που περιήλθαν εν προκειμένω στη διάθεσή του εκ των υστέρων α) από τις αρχές της Γαλλίας και αφορούν πρόσωπα που τηρούσαν τραπεζικούς λογαριασμούς στην τράπεζα της Ελβετίας στη Γενεύη (“λίστα Λαγκάρντ”), μεταξύ των οποίων ήταν και ο πατέρας της προσφεύγουσας και β) από ελληνικά τραπεζικά ιδρύματα, ανά τράπεζα και τραπεζικό λογαριασμό, των οποίων είναι κάτοχος ο ως άνω φορολογούμενος από το έτος 1997 έως το έτος 2011. Τέλος, κατά το Δημόσιο, ούτε η προβλεπόμενη και εφαρμοστέα εν προκειμένω εικοσαετής παραγραφή έχει παρέλθει και συνεπώς και εκ του λόγου τούτου δεν έχει παραγραφεί το δικαίωμά του προς καταλογισμό των ένδικων φόρων και της εισφοράς. Ειδικότερα, ως προς την ως άνω δεκαετή παραγραφή προβάλλει, ότι προ της λήξεως της παραγραφής αυτής, με εισαγγελική παραγγελία, ζητήθηκε η διενέργεια προκαταρκτικής εξέτασης σε βάρος του πατέρα της προσφεύγουσας, λόγω στοιχείων που παρελήφθησαν από τις αρχές της Γαλλίας και αφορούν πρόσωπα που τηρούσαν τραπεζικούς λογαριασμούς στην τράπεζα της Ελβετίας  μεταξύ των οποίων ήταν και ο ίδιος.

Επειδή, το Δικαστήριο, λαμβάνει υπόψη τα εξής: α) Ότι ο χρόνος παραγραφής του δικαιώματος του Δημοσίουγια την έκδοση και κοινοποίηση 1) της οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2001 (χρήση 2000), άρχισε στις 31-12- 2001, δηλαδή στο τέλος του έτους μέσα στο οποίο λήγει η προθεσμία για την επίδοση της σχετικής δήλωσης και έληγε με την πάροδο της πενταετίας στις 31-12-2006, αλλά, παρατάθηκε νομίμως, μόνο μέχρι τις 31-12-2008, 2) της οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2002 (χρήση 2001), άρχισε στις 31-12-2002 και έληγε στις 31-12-2007, αλλά, παρατάθηκε μόνο μέχρι τις 31-12-2008, 3) της οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2003 (χρήση 2002), άρχισε στις 31-12-2003 και έληγε στις 31-12-2008, αλλά, παρατάθηκε μέχρι την 31-12-2009, 4) της οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2004 (χρήση 2003), άρχισε στις 31-12-2004 και έληγε στις 31-12-2009, αλλά, παρατάθηκε μέχρι την 31-12-2010, 5) της οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2005 (χρήση 2004), άρχισε στις 31-12-2005 και έληγε στις 31-12-2010, αλλά, παρατάθηκε, μέχρι την 31-12-2011, 6) της οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2006 (χρήση 2005), άρχισε στις 31-12- 2006 και έληγε στις 31-12-2011, αλλά, παρατάθηκε, μέχρι την 31-12-2012, 7) της οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2007 (χρήση 2006), άρχισε στις 31-12-2007 και έληγε στις 31-12-2012, αλλά, παρατάθηκε, μέχρι την 31-12-2013, 8) της οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2008 (χρήση 2007), άρχισε στις 31-12- 2008 και έληγε στις 31-12-2013 και 9) της οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού έκτακτης εισφοράς, οικ. έτους 2008, άρχισε στις 31-12-2008 (χρήση 2007) και έληγε στις 31-12-2013, β) ότι η παράταση των δύο ετών ισχύει για υποθέσεις για τις οποίες η προθεσμία παραγραφής λήγει από 31/12/2013 και μετά και για τις οποίες θα έχει εκδοθεί εντολή ελέγχου μέχρι την ημερομηνία παραγραφής και συνεπώς, δεν ισχύει η παράταση αυτή, εφόσον, για τις κρινόμενες χρήσεις 2006 και 2007, η παραγραφή έληξε στις 31-12-2013, χωρίς να έχει εκδοθεί εντολή ελέγχου μέχρι την ημερομηνία αυτή και γ) ότι η παράταση των δύο ετών, αφορά μεν τις χρήσεις 2006 και 2007, η παραγραφή οποίων έληγε στις 31-12-2013, όμως, δεν εφαρμόζεται στην προκείμενη περίπτωση, γιατί δεν συντρέχουν οι προϋποθέσεις αυτής και συγκεκριμένα, να έχουν αποσταλεί μέχρι 31-12-2013, στοιχεία σε ελληνική δικαστική, φορολογική, ελεγκτική ή άλλη αρχή από άλλα κράτη – μέλη της Ε.Ε. ή τρίτες χώρες ή να εκκρεμεί, κατόπιν αιτήματος των ανωτέρω ελληνικών αρχών η αποστολή στοιχείων, ή να έχει εκδοθεί εισαγγελική παραγγελία, εντολή ελέγχου κλπ μέχρι την ημερομηνία αυτή (31-12-2013). Επομένως, όλες οι ένδικες πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος που αφορούν τις χρήσεις 2000 – 2007 και έκτακτης εισφοράς για τη χρήση 2007, που εκδόθηκαν στις 11-5-2015 και κοινοποιήθηκαν στην προσφεύγουσα στις 13-5-2015, δηλαδή, μετά τη συμπλήρωση του χρόνου παραγραφής αυτών, που έληγε, σύμφωνα με όσα προαναφέρθηκαν, στις 31-12-2008, 31-12-2008, 31-12-2009, 31-12- 2010, 31- 12-2011, 31-12-2012, 31-12-2013 και 31-12-2013 αντίστοιχα, το δικαίωμα του Δημοσίου έχει υποπέσει στη βασική πενταετή παραγραφή όπως αυτή παρατάθηκε νομίμως, κατά το βάσιμο ισχυρισμό της προσφεύγουσας.

Περαιτέρω ο ισχυρισμός του Δημοσίου ότι το δικαίωμά του προς καταλογισμό φόρου δεν έχει υποπέσει στη δεκαετή παραγραφή λόγω ύπαρξης εν προκειμένω συμπληρωματικών στοιχείων, που περιήλθαν εκ των υστέρων, δηλαδή, μετά την πάροδο της πενταετίας, στη διάθεσή του, πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμος. Και τούτο, γιατί α) όσον αφορά τις ένδικες χρήσεις 2000 έως 2006, δεν είχε προηγηθεί φορολογικός έλεγχος, ούτε εκδοθεί και κοινοποιηθεί στο φορολογούμενο αρχικό φύλλο ελέγχου μέσα στην αρχική (βασική) πενταετία παραγραφής τους και τις νόμιμες παρατάσεις αυτής, που έληγε, όπως προαναφέρθηκε, στις 31-12-2008, 31- 12- 2008, 31-12-2009, 31- 12-2010, 31-12-2011, 31-12-2012, 31-12-2013 αντίστοιχα, ώστε να είναι δυνατή η έκδοση συμπληρωματικού φύλλου ελέγχου με βάση συμπληρωματικά στοιχεία και β) όσον αφορά τη χρήση 2007, η φορολογική αρχή δύναται, κατά παρέκταση της πενταετούς βασικής παραγραφής, να εκδώσει αρχικό φύλλο ελέγχου εντός δεκαετίας με βάση συμπληρωματικά στοιχεία. Όμως, όπως προκύπτει από τον πίνακα 8 της οικείας Έκθεσης Ελέγχου και αφορά τη χρήση αυτή, η διαφορά προς καταλογισμό σε βάρος του παραπάνω φορολογουμένου κατά τη χρήση αυτή, ανερχόμενη σε 169.705,22 €, ουδόλως αφορά συναλλαγές του με την προαναφερόμενη αλλοδαπή τράπεζα, αντίθετα αφορά τις αναφερόμενες ως πρωτογενείς καταθέσεις του σε ημεδαπές τράπεζες. Συνεπώς, η ως άνω διαφορά δεν στηρίζεται, κατ’ αρχήν, για τη χρήση αυτή, σε συμπληρωματικά στοιχεία από την αλλοδαπή τράπεζα. Περαιτέρω, ως προς τις καταθέσεις του πατέρα της προσφεύγουσας στις ημεδαπές τράπεζες, ο Προϊστάμενος της αρμόδιας ελεγκτικής υπηρεσίας διέθετε, τη δυνατότητα να ζητεί από κάθε χρηματοπιστωτικό ίδρυμα πληροφορίες για τις τραπεζικές καταθέσεις του φορολογουμένου, αίροντας κατ’ αυτό τον τρόπο το τραπεζικό απόρρητο, μέσα στην πενταετή παραγραφή του δικαιώματός του. Κατά συνέπεια, τα στοιχεία των τραπεζικών καταθέσεων του φορολογουμένου στις ημεδαπές τράπεζες ευρίσκονταν ανά πάσα στιγμή στη διάθεση του φορολογικού ελέγχου ή, τουλάχιστον, ο φορολογικός έλεγχος μπορούσε ανά πάσα στιγμή να λάβει γνώση αυτών. Για τον λόγο αυτό, τα εν λόγω στοιχεία δεν μπορούν να χαρακτηριστούν ως στοιχεία τα οποία δεν είχε, ούτε μπορούσε να έχει δικαιολογημένα υπόψη του ο έφορος κατά τον αρχικό έλεγχο ή την αρχική φορολογική εγγραφή.

Ως εκ τούτου, τα στοιχεία των τραπεζικών καταθέσεων του πατέρα της προσφεύγουσας, ανεξαρτήτως του αν στοιχειοθετούν την απόκτηση εισοδήματος, δεν μπορούν να θεωρηθούν «συμπληρωματικά» φορολογικά στοιχεία προκειμένου να δικαιολογήσουν την έκδοση συμπληρωματικού φύλλου ελέγχου ή την παράταση της παραγραφής.

Αναστασία Χρ. Μήλιου

Δικηγόρος παρ’Εφέταις Αθηνών

Λεωφ. Μεσογείων 403, Αγία Παρασκευή

Τηλ. 213-0338950,  6945-028153

e-mail: natmil@otenet.gr, www.legalaction.gr

fb: Αναστασία Μήλιου